Granița dintre modalitățile principale de realizare a transferului de afaceri prin alte operațiuni decât fuziunea și divizarea este extrem de flexibilă, esența acestora fiind comună tuturor formelor concrete de manifestare a acestuia.
În toate operațiunile juridice prin care se realizează un transfer de afacere, regăsim următoarele elemente comune:
(i) obiect al transferului este o activitate economică organizată, autonomă sau independentă organizată care reprezintă o ramură de activitate sau o parte dintr-o ramură de activitate;
(ii) ulterior transferului de afacere, întreprinderea/societatea cedentă continuă să existe ca persoană juridică și/sau ca entitate și să desfășoare activitate economică (de regulă, diferită față de cea/cele cesionate);
(iii) transferul de afacere nu implică în mod necesar o modificare în structura capitalului social al societății beneficiare a transferului de afacere, cumpărător sau cesionar al afacerii;
(iv) controlul afacerii este preluată de cumpărător sau beneficiar al transferului.
În concluzie, transferul de afacere este operațiunea prin care se transferă una sau mai multe ramuri de activitate sau parte a unei ramuri de activitate, respectiv activități economice organizate și independente între două societăți/entități independente din punct de vedere juridic, indiferent de tipul de acord sau denumirea utilizată de părțile contractului.
Clasificare. Transferul de afacere se poate realiza prin intermediul unor operațiuni juridice extrem de diverse cum ar fi:
Transfer de active – în legislaţia fiscală (Codul fiscal)
Transferul fondului de comert – în dreptul civil şi legislaţia privind registrul comerţului (Codul civil, Legea nr. 26/1990)
Cesiune de activitate sau transfer de activitate – în legislaţia concurenţei (Instrucțiunile Consiliului Concurenței din 2010 privind angajamentele în materia concentrărilor economice, publicată în M. Of. nr. 1/3.01.2011)
Transfer de intreprindere – în legislaţia muncii (Legea nr. 67/2006 privind protecţia drepturilor salariaţilor în cazul transferului întreprinderii, al unităţii sau al unor părţi ale acestora)
I. Transferul de active
Cea mai cunoscută reglementare a transferului de afacere este cea consacrată de Codul fiscal, sub forma transferului de active.
Potrivit Codului fiscal, prin transfer de active se înţelege operaţiunea prin care o societate transferă, fără a fi dizolvată, totalitatea sau una ori mai multe ramuri ale activităţii sale către altă societate, în schimbul transferării titlurilor de participare reprezentând capitalul societăţii beneficiare.
Pentru a determina sfera operațiunilor juridice concrete prin intermediul cărora se poate realiza un transfer de active, utilizăm semnificația fiscală a transferului, respectiv: vânzarea, cesiunea sau înstrăinarea dreptului de proprietate, schimbul unui drept de proprietate cu servicii ori cu un alt drept de proprietate.
Distincția esențială existentă între un transfer obișnuit și un transfer de active/afacere este dată de obiectul acestora, obiectul transferului de active fiind ramura de activitate, respectiv totalitatea activelor şi pasivelor unei diviziuni dintr-o societate care, din punct de vedere organizatoric, constituie o activitate independentă, adică o entitate capabilă să funcţioneze prin propriile mijloace.
Așadar, o activitate economică constituie o ramură de activitate, în sens de diviziune a unei societăți care poate face obiectul unui transfer de active, dacă se caracterizează prin independență prin raportare la societatea cedentă și îndeplinirea în mod cumulativ a unor condiţii referitoare la: (i) existenţa respectivei ramuri de activitate ca structură organizatorică distinctă de alte diviziuni organizatorice/ramuri de activitate ale societăţii cedente; (ii) funcţionarea ramurii de activitate ca un ansamblu independent, în condiţii normale pentru sectorul economic de activitate al acesteia, (iii) exercitarea efectivă a activităţii la momentul aprobării operaţiunii de transfer de către adunările generale ale celor două societăţi, cedentă şi beneficiară, sau la data la care operaţiunea are efect, dacă aceasta este diferită. În acest sens, se verifică existenţa clientelei proprii, activelor corporale şi necorporale proprii, stocurilor proprii, personalului propriu, precum şi a altor active şi pasive care sunt legate în mod indirect de ramura transferată. Ramura de activitate poate cuprinde şi servicii administrative proprii.
Transferul de active poate fi total, în acest caz obiectul transferului fiind toate ramurile de activitate ale cedentului, sau parțial, în cazul transferului parțial de active intervenind transferul tuturor activelor sau al unei părți din activele investite într-o ramură a activității economice, dacă acestea constituie din punct de vedere tehnic o structură independentă, capabilă să efectueze activități economice separate.
Prin urmare, transferul de active nu este un simplu transfer de bunuri sau a unui ansamblu de drepturi și obligații (active și pasive). Datorită caracteristicilor sale definitorii, transferul de active (de afacere) este un transfer universal total sau parțial de bunuri, acestea nefiind tratate individual, ci ca un tot unitar care reprezintă o afacere independentă, la persoana impozabilă cedentă, și, ulterior, la cesionar, indiferent dacă este un transfer total sau parțial de active/afacere.
Este esențial ca ansamblul elementelor sau activelor transferate să fie suficient pentru a permite continuarea activității economice ce se derulează cu ajutorul respectivelor active. În acest sens, nu ar putea avea nicio relevanță dacă cesionarul tranferului va exploata (parte din) ramura preluată în mod independent sau ca parte a unei activități economice mai ample.
In ceea ce priveste divizarea parțială a persoanei juridice, aceasta este operaţiunea prin care o societate transferă, fără a fi dizolvată, una sau mai multe ramuri de activitate, către una sau mai multe societăţi existente ori nou-înfiinţate, lăsând cel puţin o ramură de activitate în societatea cedentă, în schimbul emiterii către participanţii săi de titluri de participare reprezentând capitalul societăţilor beneficiare şi, dacă este cazul, a sumei în numerar de maximum 10% din valoarea nominală sau, în absenţa valorii nominale, a valorii nominale contabile echivalente a titlurilor.
Așadar, conform Codului fiscal, în divizarea parțială activele și pasivele formează o diviziune în cadrul patrimoniului societății, respectiv o activitate economică, o afacere independentă.
Și nu în ultimul rând, așa cum arătam anterior, datorită scopului urmărit de toate operațiunile de reorganizare, potrivit legii, fuziunea și divizarea sunt considerate totdeauna, prin ele însele, fără îndeplinirea unor condiții suplimentare, transferuri de active (de afacere), conform prevederilor Codului fiscal.
Pe de altă parte, transferul de active, ca modalitate de realizare a transferului de afacere, nu implică în toate cazurile modificarea structurii capitalului societății beneficiare, respectiv majorarea capitalului social al acesteia și transmiterea de titluri de participare reprezentând capitalul societății cesionare.
Apreciem că atunci când transferul de active se realizează prin vânzarea activelor/afacerii, conform regulilor generale din materia vânzării, aceasta se va face în schimbul unui preț, spre deosebire de alte forme ale transferului de active care se realizează în schimbul titlurilor de participare la societatea beneficiară.
ii. Transferul fondului de comerț
O altă modalitate de realizare a transferului de afacere este vânzarea fondului de comerț. Din această perspectivă, fondul de comerț nu reprezintă numai un ansamblu de active corporale și incorporale, ci este, mai precis, o activitate comercială prezentă pe piață căreia i se poate atribui o cifră de afaceri.
Referitor la transferul fondului de comerţ al unei întreprinderi regăsim prevederi în Legea nr. 26/1990 privind registrul comerţului care, la art. 21 lit. a), vorbeşte despre formalitatea înregistrării în registrul comerţului a vânzării unui fond de comerţ, fiind o condiţie de opozabilitate, iar nu de validitate a contractului de vânzare. Transferul de afacere in acest caz se poate realiza prin contract de vânzare ce are ca obiect achiziționarea fondului de comerț. Fondul de comerț se referă la activitatea, activele și unele pasive ale Vânzătorului, care cuprinde locațiile, autorizațiile, mijloacele fixe, stocurile, vadul și clientela, inclusiv baza de date a clienților, preluarea unor datorii ale societății în limita valorii stocurilor preluate și transferul angajaților din firma preluata, know-how-ul și mărcile.
Obiect al contractului de vânzare îl poate constitui fie întreg fondul de comerţ, fie un anumit bun sau o masă de bunuri ale acestuia. Contractul de vânzare asupra fondului de comerţ va fi supus regulilor Codului civil privind validitatea acestuia, inclusiv forma autentică în cazul înstrăinării bunurilor imobile, precum şi regulilor privind publicitatea imobiliară.
Încheierea contractului de vânzare-cumpărare asupra fondului de comerţ dă naştere unei obligaţii speciale în sarcina vânzătorului, aceea de a nu face concurenţă cumpărătorului. Obligaţia de a nu face concurenţă constă în interdicţia începerii unui nou comerţ de acelaşi gen în imediata apropiere a cumpărătorului fondului de comerţ. Interdicţia desfăşurării unei activităţi comerciale de natura celei specifice fondului de comerţ înstrăinat în aproprierea cumpărătorului acestuia se justifică prin aceea că odată cu fondul de comerţ se transmite şi clientela şi vadul comercial. Or, începerea unui nou comerţ în apropierea cumpărătorului fondului de comerţ de către vânzător ar constitui elementele constitutive ale faptei de concurenţă neloială reglementată de dispoziţiile Legii nr. 11/1991. Din aceste considerente, obligaţia de neconcurenţă a vânzătorului este nelimitată în timp şi operează chiar dacă nu este inserată în contractul de vânzare-cumpărare al fondului de comerţ.
III. Cesiunea de activitate, transferul de activitate
Cesiunea de activitate și transferul de activitate sunt reglementate de legislația secundară dedicată concurenței comerciale. Astfel, Instrucțiunile Consiliului Concurenței din 2010 privind angajamentele în materia concentrărilor economice reglementează cesionarea unei activități viabile și competitive ca instrument prin care un operator economic poate înlătura riscul ca o concentrare economică să ridice obstacole în calea concurenței efective.
Cesionarea de activitate de către una dintre părțile unei concentrări economice poate fi realizată prin două căi: (1) prin crearea unei noi entități concurente; (2) prin consolidarea concurenților existenți.
Practic, cesionarea de activitate se realizează:
- prin vânzarea unei activități economice viabile și competitive către un cumpărător (adecvat) sau
- prin aport la formarea capitalului unei societăți beneficiare.
Suplimentar, în acord cu jurisprudența Curtii de Justitie a Uniunii Europene, poate face obiectul unui transfer atât o activitate economică a cărei autonomie este preexistentă cesiunii, cat și o activitate economică a cărei autonomie este creată la momentul încheierii contractului de cesiune, fiind autorizate in mod indirect ambele posibilități.
In contractul de cesiune trebuie incluse toate activele corporale și necorporale, necesare funcționării sale viabile, precum și personalul angajat afectat acestei activități. În acest sens, pentru atingerea scopului pentru care intervine cesiunea activității, contractele de cesiune trebuie să includă o descriere precisă a caracteristicilor activității transferate și a tuturor elementelor care fac parte din respectiva activitate.
IV. Transferul de intreprindere
Acest tip de transfer este mentionat de Legea nr. 67/2006 privind protecţia drepturilor salariaţilor în cazul transferului întreprinderii, al unităţii sau al unor părţi ale acestora. In sensul acestei legi, transferul unei intreprinderi reprezinta trecerea din proprietatea cedentului în proprietatea cesionarului a unei întreprinderi, unităţi sau a unor părţi ale acestora, având ca scop continuarea activităţii principale sau secundare, indiferent dacă urmăreşte sau nu obţinerea unui profit.
In toate cazurile, transferul de afacere reprezinta o restructurare operationala a afacerilor, iar in anumite cazuri o restructurare corporativa datorita modificarii structurii capitalului social al entitatilor participante la operatiune.
V. Avantajele fiscale ale transferului de afacere
Potrivit legii, toate modalitățile concrete de realizare a transferului de afacere reprezintă un transfer de active și beneficiază de avantaje fiscale din dublă perspectivă: a impozitului pe profit și a taxei pe valoare adăugată, în condițiile legii române.
În acest sens, este esențială calificarea corectă a unei operațiuni juridico-economice ca transfer de active neimpozabil, respectiv care nu intră în sfera de aplicare a taxei pe valoarea adăugată si a impozitului pe profit.
Din perspectiva sferei de cuprindere a taxei de valoare adăugată, ca atare, transferul de active nu este considerat livrare de bunuri și, deci, operațiune cuprinsă în sfera de aplicare a taxei pe valoare adaugată, dacă sunt îndeplinite cumulativ condițiile speciale ale Codului fiscal.
În primul rând, operațiunea juridică trebuie să îndeplinească toate caracteristicile unui transfer de active sau de afacere, iar suplimentar, pentru calificarea unei operațiuni ca transfer de active neincluse în sfera de cuprindere a taxei pe valoarea adăugată, primitorul activelor/afacerii trebuie să facă dovada intenţiei de a desfăşura activitatea economică sau partea din activitatea economică care i-a fost transferată, şi nu să lichideze imediat activitatea respectivă şi, după caz, să vândă eventualele stocuri.
Cumparatorul are obligaţia să transmită vanzatorului o declaraţie pe propria răspundere din care să rezulte îndeplinirea acestei condiţii, dar această declarație este utilă doar cedentului/vânzătorului din transferul de active/afacere. Din perspectiva beneficiarului sau cumpărătorului transferului de active/afacere, intenția continuării activității achiziționate trebuie susținută de elemente obiective.
Cu aceste condiții îndeplinite, transferul tuturor activelor sau unei părți a acestora care se realizează ca efect al unui transfer de active, cu excepția celor intervenite ca efect al divizării sau fuziunii, nu constituie livrare de bunuri, dacă primitorul activelor este o persoană impozibilă în România.
Spre deosebire de alte modalități de realizare a transferului de afacere, operațiunea de divizare și fuziune a societăților reprezintă totdeauna un transfer de active, independent de îndeplinirea unor condiții suplimentare, și nu constituie livrarea de bunuri, dacă primitorul activelor este o persoană impozabilă în România.
Prin urmare, atunci când transferul de afacere constituie un transfer de active în sens fiscal nu suntem în prezenta unei livrări de bunuri, operațiunea nefiind supusă taxei pe valoare adăugată, iar primitorul activelor este considerat a fi succesorul cedentului în ceea ce privește ajustarea dreptului de deducere prevăzut de lege.
Sub aspectul impozitului pe profit, transferul de afacere realizat prin intermediul divizărilor, fuziunilor, transferului de active, precum și achizițiile de titluri de participare, efectuat de persoane juridice române, este tratat ca transfer neimpozabil, pentru diferența dintre prețul de piață al activelor/pasivelor transferate și valoarea sa fiscală.
Din perspectiva impozitului pe profit, calificarea unei operațiuni ca transfer de afacere, respectiv transfer de active, se raportează exclusiv la obiectul unui astfel de transfer: una sau mai multe ramuri de activitate sau o parte dintr-o ramură de activitate, respectiv o activitate economică independentă.
Codul fiscal definește transferul de active ca operațiunea prin care o societate transferă, fără să fie dizolvată, totalitatea sau una ori mai multe ramuri ale activității sale către o altă societate, în schimbul titlurilor de participare reprezentând capitalul societății beneficiare .
De fapt, transferul de active reprezintă participarea de către o societate (societatea cedentă) la capitalul unei alte societăți (societatea beneficiară) cu un aport ce îmbracă forma uneia sau mai multor ramuri de activitate. De asemenea, transferul de active mai poate fi asimilat și cu divizarea parțială (fără încetarea existenței), care este efectuată în interesul societății, atunci când acest transfer nu vizează totalitatea ramurilor de activitate.
O ramură de activitate reprezintă o diviziune dintr-o societate care, din punct de vedere organizatoric, constituie o activitate independentă, adică o entitate capabilă să funcționeze prin propriile mijloace
Important de retinut: Procedura in cazul fuziunii/divizarii (tinand cont de perioada de opoziție, de publicare, de aprobare)-- procedura poate dura minim șase luni, iar la transferul de afacere procedura se poate implementa în aproximativ o lună. Iar în ceea ce privește costurile, în ambele cazuri putem să avem costuri privind consultanța juridica, analize pre-operațiune, dar în cazul fuziunii sunt costuri mai mari datorita procedurii mai greoaie. In ceea ce priveste costurile, putem vorbi despre: (1) costurile de evaluare, în principiu, acestea sunt si la transferul de afacere, cu precădere, dar pot fi costuri și la fuziune/divizare, dar doar dacă mergem pe metoda evaluării globale; (2) taxe notariale avem în ambele cazuri, dacă sunt implicate imobile. Și nu in ultimul rand, în cazul transferului de afacere, trebuie tinut cont ca exista acel preț al tranzacției și de impactul în cash flow.
Comments